III R 31/21

II.

1. Die Familienkasse der Bundesagentur für Arbeit ist aufgrund eines Organisationsaktes im Wege des gesetzlichen Parteiwechsels in die Beteiligtenstellung des BEV eingetreten (vgl. Senatsurteil vom 27.10.2021 - III R 19/19, BFHE 275, 44, BStBl II 2022, 469, Rz 11).

2. Die Revision der Familienkasse ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der nicht spruchreifen Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

Das FG ist auf Basis der von ihm getroffenen tatsächlichen Feststellungen zu Unrecht davon ausgegangen, dass die Berechtigtenbestimmung im Sinne des § 64 Abs. 2 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) wirksam zugunsten des Klägers geändert wurde. Mangels hinreichender tatsächlicher Feststellungen des FG kann der Senat nicht selbst über die Rechtmäßigkeit der Aufhebung der Kindergeldfestsetzung und der Rückforderung des dem Kläger für die Zeit von Mai 2004 bis einschließlich Februar 2019 gewährten Kindergeldes entscheiden.

a) Kindergeld wird für jedes Kind nur an einen Kindergeldberechtigten gezahlt (§ 64 Abs. 1 EStG). Lebt das Kind im gemeinsamen Haushalt der Eltern, so bestimmen diese untereinander den Berechtigten (§ 64 Abs. 2 Satz 2 EStG). Dies geschieht üblicherweise durch den Kindergeldantrag (§ 67 EStG; vgl. Senatsurteil vom 18.05.2017 - III R 11/15, BFHE 259, 78, BStBl II 2017, 1199, Rz 10).

Die Berechtigtenbestimmung gemäß § 64 Abs. 2 Satz 2 EStG kann nur einvernehmlich erfolgen (vgl. Senatsurteil vom 19.04.2012 - III R 42/10, BFHE 238, 24, BStBl II 2013, 21, Rz 8), setzt also eine Einigung der Eltern voraus. Es handelt sich bei der Berechtigtenbestimmung, ihrer Änderung und ihrem Widerruf jeweils um empfangsbedürftige Willenserklärungen, die nach Zugang bei den zuständigen Familienkassen rechtsgestaltend den Kindergeldanspruch einer bestimmten natürlichen Person begründen oder beenden (Senatsurteil vom 19.04.2012 - III R 42/10, BFHE 238, 24, BStBl II 2013, 21, Rz 9).

Auch für solche gegenüber einer Behörde abzugebende Willenserklärungen gelten die Vorschriften des § 130 Abs. 1 und 2 des Bürgerlichen Gesetzbuchs --BGB-- (§ 130 Abs. 3 BGB). Abgegeben ist die Erklärung, wenn der Erklärende seinen Willen erkennbar so geäußert hat, dass an der Endgültigkeit der Äußerung kein Zweifel möglich ist, wobei bei empfangsbedürftigen Willenserklärungen grundsätzlich hinzukommen muss, dass sie mit Willen des Erklärenden in den Verkehr gebracht werden (Grüneberg/Ellenberger, Bürgerliches Gesetzbuch, 82. Aufl., § 130 Rz 4, m.w.N.). Hierzu muss bei schriftlichen Willenserklärungen unter Abwesenden in der Regel deren Absendung beziehungsweise Übergabe an den Erklärungsboten und bei schriftlichen Willenserklärungen unter Anwesenden deren Übergabe erfolgt sein (MüKoBGB/Einsele, 9. Aufl., § 130 Rz 13).

Wurde eine wirksame Berechtigtenbestimmung getroffen, dann gilt diese so lange, bis sie von den Eltern einvernehmlich geändert oder von einem Elternteil einseitig widerrufen wird (Senatsurteile vom 23.03.2005 - III R 91/03, BFHE 209, 338, BStBl II 2008, 752, unter II.2. und vom 19.04.2012 - III R 42/10, BFHE 238, 24, BStBl II 2013, 21, Rz 8). Im letztgenannten Fall muss das Familiengericht gemäß § 64 Abs. 2 Satz 3 EStG den Berechtigten bestimmen, wenn der andere Elternteil das Einvernehmen nicht durch seine Zustimmung zum Wechsel der Berechtigung wieder herstellt.

Die mit einem Berechtigtenwechsel verbundene Neugestaltung der Rechtsverhältnisse zwischen den Beteiligten --bisheriger und neuer Anspruchsberechtigter sowie die jeweils zuständigen Familienkassen-- ist grundsätzlich nur für die Zukunft möglich. Eine rückwirkende Gestaltung derartiger Rechtsverhältnisse ist nur dann möglich, wenn sie bislang ungeregelt waren (Senatsurteil vom 19.04.2012 - III R 42/10, BFHE 238, 24, BStBl II 2013, 21, Rz 8 und Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 23.05.2016 - V R 21/15, BFH/NV 2016, 1274, Rz 11). Im ungeregelten Zustand besteht Unklarheit über die Person des Anspruchsinhabers; für die Familienkasse besteht ein Festsetzungshindernis (Senatsurteil vom 19.04.2012 - III R 42/10, BFHE 238, 24, BStBl II 2013, 21, Rz 10).

b) Nach diesen Maßstäben hält das Urteil des FG einer revisionsrechtlichen Nachprüfung nicht stand.

Das FG hat nicht ausreichend berücksichtigt, dass der Kläger und M im zeitlichen Zusammenhang mit ihren Kindergeldanträgen vom Juli 2014 wechselseitig erklärt hatten, ohne zeitliche Einschränkungen mit der Gewährung des Kindergeldes für F an den jeweils anderen Elternteil einverstanden zu sein. Mit diesen Erklärungen haben sie eine Einigung darüber, wem von beiden das Kindergeld zustehen sollte, gerade nicht herbeigeführt. Das FG hat auch nicht festgestellt, dass sich der Kläger und M nach der Niederschrift dieser Erklärungen bis zum 31.07.2004 darauf verständigt haben, dass nur der Kläger der Kindergeldberechtigte für F sein und den entsprechenden Antrag stellen solle. Denn es hat sich nicht mit der Behauptung des Klägers auseinandergesetzt, er habe sich mit M darauf geeinigt, dass nur er den Kindergeldantrag für F einreicht. Das FG hat sich des Weiteren auch nicht mit dem Vorbringen des Klägers beschäftigt, der Antrag der M mit seiner Zustimmungserklärung sei ohne sein Wissen und Wollen bei der Familienkasse eingereicht worden. Solange jedoch nicht feststeht, welche Abrede der Kläger und M bezüglich der beiden Kindergeldanträge letztlich getroffen haben, ist zugleich offen, welche der von ihnen jeweils wechselseitig schriftlich niedergelegten Erklärungen zur Berechtigtenbestimmung nach ihrem übereinstimmenden Willen in den Rechtsverkehr gelangen und damit wirksam werden sollte(n).

Damit beruht die Annahme des FG, der beim BEV gestellte Kindergeldantrag des Klägers sei als einvernehmliche Änderung der Berechtigtenbestimmung anzusehen, nicht auf einer tragfähigen Tatsachengrundlage. Einen solchen Rechtsanwendungsfehler hat der BFH auch ohne besondere Rüge zu berücksichtigen (Senatsurteil vom 02.12.2004 - III R 49/03, BFHE 208, 531, BStBl II 2005, 483, unter II.1.d).

c) Das angefochtene Urteil erweist sich nicht aus anderen Gründen als richtig. Denn es ist nicht ausgeschlossen, dass zum Zeitpunkt des Erlasses des auf § 173 Abs. 1 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO) gestützten Aufhebungsbescheides vom 21.11.2019 die Festsetzungsfrist noch nicht abgelaufen war (aa). Der Entreicherungseinwand des Klägers greift nicht durch (bb).

aa) Die Vorschriften über die Festsetzungsverjährung nach §§ 169 folgende AO gelten auch im Verfahren über die Aufhebung von Bescheiden über die Festsetzung von Kindergeld, da dieses nach § 31 Satz 3 EStG als Steuervergütung gezahlt wird.

(1) Auf die Festsetzung einer Steuervergütung sind gemäß § 155 Abs. 5 AO die Vorschriften über die Steuerfestsetzung --also auch die Bestimmungen über die Festsetzungsverjährung (§§ 169 bis 171 AO)-- sinngemäß anzuwenden (vgl. BFH-Urteil vom 09.09.2015 - XI R 9/14, BFH/NV 2016, 166, Rz 22, m.w.N.).