X R 10/19

II.

Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 FGO).

Die tatsächlichen Feststellungen des FG reichen für alle drei Streitkomplexe nicht aus, um dem Revisionsgericht eine Überprüfung der rechtlichen Würdigungen der Vorinstanz zu ermöglichen. Dies gilt sowohl für die vier Rentenbezugsmitteilungen im Zusammenhang mit ausländischen Leistungsbeziehern (dazu unten 1.) als auch für die 67 Fälle, in denen die Klägerin zunächst eine Datenübermittlung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz versucht hatte (unten 2.), und für die 123 Fälle, in denen sie ohne einen solchen Übermittlungsversuch sogleich das csv-Verfahren genutzt hat (unten 3.).

1. Soweit die Klägerin für vier Leistungsempfänger mit ausländischem Wohnsitz zunächst keine Rentenbezugsmitteilungen übermittelt hatte, ist das FG zwar zu Recht davon ausgegangen, dass auch insoweit eine Pflicht zur fristgemäßen Datenübermittlung bestand (dazu unten a). Das FG hat sich aber nicht mit der Rechtsfrage auseinandergesetzt, ob es in Betracht kommt, dass der Mitteilungspflichtige eine Fristüberschreitung unter dem Gesichtspunkt eines mitwirkenden Verschuldens der ZfA nicht zu vertreten hat (§ 22a Abs. 5 Satz 3 EStG a.F.), soweit diese Fristüberschreitung darauf beruht, dass die ZfA schon zu einem frühen Zeitpunkt Kenntnis von der Fristversäumung erlangt, sie diese Kenntnis dem --weiterhin in einem Rechtsirrtum befindlichen-- Mitteilungspflichtigen aber erst mit deutlicher Verzögerung mitteilt (unten b). Demzufolge hat die Vorinstanz auch keine tatsächlichen Feststellungen dazu getroffen, ob diese Voraussetzungen im Streitfall erfüllt sind (unten c).

a) Die Klägerin hätte auch für Leistungsempfänger mit ausländischem Wohnsitz Rentenbezugsmitteilungen übermitteln müssen.

Als Pensionsfonds war die Klägerin gemäß § 22a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 EStG a.F. verpflichtet, der zentralen Stelle bis zum 1. März (und nicht etwa --wie das FG meint-- bis zum 31. März) des Jahres, das auf das Jahr folgt, in dem eine Leibrente oder andere Leistung nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a, Nr. 5 EStG einem Leistungsempfänger zugeflossen ist, unter Beachtung der im BStBl I veröffentlichten Auslegungsvorschriften der Finanzverwaltung u.a. die Identifikationsnummer, den Familiennamen, den Vornamen und das Geburtsdatum des Leistungsempfängers zu übermitteln. Diese Vorschrift differenziert nicht danach, ob der Leistungsempfänger seinen Wohnsitz im In- oder Ausland hat. Vor allem aber sieht § 22a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 EStG a.F. ausdrücklich vor, dass der Mitteilungspflichtige eine ihm bekannte ausländische Anschrift des Leistungsempfängers mitteilen muss. Daraus folgt --worauf auch die ZfA zutreffend hinweist-- zwingend, dass Rentenbezugsmitteilungen gleichermaßen für Leistungsempfänger mit ausländischem Wohnsitz zu übermitteln sind. Da dies zwischen den Beteiligten nicht mehr streitig ist, sieht der Senat insoweit von weiteren Ausführungen ab.

b) Entgegen der Auffassung der ZfA ist der allgemeine Rechtsgrundsatz, dass ein Anspruch, dessen Entstehen von einem Vertretenmüssen des Anspruchsgegners abhängig ist, sich mindert, wenn bei der Anspruchsentstehung ein Verschulden des Anspruchstellers mitgewirkt hat, auch auf das Verzögerungsgeld anzuwenden.

aa) Wird eine Rentenbezugsmitteilung nicht innerhalb der in § 22a Abs. 1 Satz 1 EStG a.F. genannten Frist (1. März des Jahres nach dem Zufluss der Leistung) übermittelt, so ist für jeden angefangenen Monat, in dem die Rentenbezugsmitteilung noch aussteht, ein Betrag in Höhe von 10 € für jede ausstehende Rentenbezugsmitteilung an die zentrale Stelle zu entrichten (§ 22a Abs. 5 Satz 1 EStG a.F.). Von der Erhebung ist abzusehen, soweit die Fristüberschreitung auf Gründen beruht, die der Mitteilungspflichtige nicht zu vertreten hat (§ 22a Abs. 5 Satz 3 EStG a.F.).

Schon der Wortlaut dieser Regelung ("soweit") weist klar darauf hin, dass der Gesetzgeber hier eine differenzierende Betrachtung angeordnet hat. Vor allem aber bringt die Vorschrift des § 254 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) --über ihren unmittelbaren Anwendungsbereich hinaus-- einen allgemeinen Rechtsgedanken zum Ausdruck, da sie eine besondere Ausprägung des im bürgerlichen und öffentlichen Recht gleichermaßen geltenden Grundsatzes von Treu und Glauben für das Schadensersatzrecht darstellt (so ausdrücklich Urteil des Bundesgerichtshofs --BGH-- vom 29.03.1971 - III ZR 98/69, BGHZ 56, 57, unter II.1., m.w.N.; Beschlüsse des Bundesverwaltungsgerichts vom 06.06.2014 - 2 B 75/13, unter 2.b, und vom 03.11.2014 - 2 B 24/14, unter 2.; zur Einordnung des § 254 BGB als Ausprägung des Grundsatzes von Treu und Glauben in der Fallgruppe des Verbots des venire contra factum proprium vgl. auch BGH-Urteil vom 14.03.1961 - VI ZR 189/59, BGHZ 34, 355, unter IV.; zur Einordnung des § 254 BGB als allgemeiner Rechtsgrundsatz, der selbst außerhalb der verschuldensabhängigen Haftung anzuwenden ist, vgl. bereits BGH-Urteil vom 25.06.1951 - III ZR 146/50, BGHZ 2, 355).

Ebenso ist nach der Rechtsprechung aller hiermit bisher befasster Senate des BFH der Rechtsgedanke des § 254 BGB auf solche Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis anzuwenden, die --wie z.B. der Haftungsanspruch nach § 69 der Abgabenordnung (AO)-- von einem Vertretenmüssen abhängig sind (vgl. BFH-Urteile vom 26.01.1961 - IV 140/60, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 1961, 109; vom 11.08.1978 - VI R 169/75, BFHE 125, 508, BStBl II 1978, 683, und vom 30.08.2005 - VII R 61/04, BFH/NV 2006, 232).

Auch der erkennende Senat hat schon im Urteil vom 20.02.2019 - X R 29/16 (BFHE 264, 154, BStBl II 2019, 425, Rz 27 ff.) ausgeführt, dass die Ähnlichkeit des § 22a Abs. 5 Satz 3 EStG a.F. mit dem zivilrechtlichen Vertretenmüssen des § 276 Abs. 1 BGB augenfällig ist. Hiervon ausgehend hat der Senat der gesetzlichen Regelung über das Verspätungsgeld die Grundentscheidung entnommen, dass das zivilrechtliche Begriffsverständnis dessen, was ein Schuldner zu vertreten hat, auch auf das Vertretenmüssen eines Mitteilungspflichtigen i.S. des § 22a Abs. 5 Satz 3 EStG a.F. übertragen werden muss. Das zivilrechtliche Vertretenmüssen wird aber auch durch die Berücksichtigung eines mitwirkenden Verschuldens des Anspruchstellers geprägt (vgl. § 254 Abs. 1 BGB). Es ist daher nicht ersichtlich, weshalb dies im Anwendungsbereich des § 22a Abs. 5 Satz 3 EStG a.F. anders sein sollte, zumal die Exkulpationsmöglichkeit auch aus verfassungsrechtlichen Gründen notwendig ist, um eine unverhältnismäßige Belastung der Mitteilungspflichtigen zu verhindern (vgl. auch dazu Senatsurteil in BFHE 264, 154, BStBl II 2019, 425, Rz 30). Es wäre aber unverhältnismäßig, für eine Verspätung, deren Dauer ganz wesentlich auf einem Verhalten der ZfA beruht, dasselbe Verspätungsgeld zu erheben wie für eine Verspätung, deren Grund und Dauer allein vom Mitteilungspflichtigen verursacht worden ist.

bb) Auf dieser Grundlage ist der Senat der Auffassung, dass in Anwendung des Rechtsgedankens des § 254 BGB von der Erhebung des Verspätungsgeldes --ggf. anteilig-- abzusehen sein kann, soweit die Dauer der Fristüberschreitung im jeweiligen Einzelfall entscheidend dadurch geprägt worden ist, dass ein Mitteilungspflichtiger, der zunächst keine Kenntnis davon hatte, dass er die ihm in § 22a Abs. 1 EStG a.F. auferlegten Pflichten objektiv verletzt hatte, erst durch einen Hinweis der ZfA von seiner Pflichtverletzung Kenntnis erlangt, der ZfA die Pflichtverletzung schon seit langer Zeit bekannt war, ohne dass sie aber den Mitteilungspflichtigen darüber informiert hätte, und der Mitteilungspflichtige die Rentenbezugsmitteilung unverzüglich nach Kenntniserlangung seiner Pflichtverletzung nachübermittelt. Dabei fällt die Abwägung der einzelnen Verursachungsbeiträge in die Zuständigkeit des Tatrichters.

c) Das FG hat --trotz eines entsprechenden Sachvortrags der Klägerin sowie entscheidungserheblichen Akteninhalts-- keine Feststellungen dazu getroffen, ob diese Voraussetzungen im Streitfall erfüllt sind.